Control del Sector Público Nacional y Provincial

CONTROL INTERNO Y EXTERNO DEL SECTOR PUBLICO (2ª. edición) Autor: Cont. ROBERTO ARIEL PERSICO Cátedra: FINANZAS, DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES UNIVERSIDAD DE MENDOZA INDICE Aclaración previa. 1. CAPITULO I. RESPONSABILIDAD, CONTROL, SISTEMAS DE CONTROL. 1.1. Responsabilidad y control. 1.2. Sistemas de control. 1.3. Sistema del Decreto-Ley 23.354/56. 1.4. Sistema Actual. a. Control interno. Funciones de la Contaduría General y de la Sindicatura General de la Nación. b. Control externo. Control Parlamentario. Funciones de la Auditoría General de la Nación. c. Cuenta de inversión. 2. CAPITULO II. CONTROL DE LOS ORGANISMOS DESCENTRALIZADOS. 2.1. Control de las haciendas anexas. a. Haciendas anexas de erogación. b. Haciendas anexas de producción. 2.2. Control de las haciendas paraestatales. 3. CAPITULO III. CONTROL DEL SECTOR PUBLICO DE LA PROVINCIA DE MENDOZA. 3.1. Control interno. a. Contaduría General de la Provincia. b. Auditoría interna 3.2. Control externo. Tribunal de Cuentas. Naturaleza jurídica. Composición. Tipos de control que efectúa. Funciones. Aspectos procedimentales de las rendiciones de cuentas. Facultades sancionatorias. Sinopsis general del Tribunal de Cuentas de Mendoza. Aclaración previa. El objetivo de este trabajo es procurar servir de base a los alumnos de la materia: “Finanzas, Derecho Financiero y Tributario” para el estudio de los puntos B.4 y B.5 de la Unidad V del programa analítico. En consecuencia, recomiendo que, a los efectos de una mayor profundización en el estudio de estos temas, el alumno consulte la bibliografía indicada por la Cátedra. Esta segunda edición surge como consecuencia de la sanción, el 5 de agosto de 2014, por parte de la Legislatura de la Provincia de Mendoza, de la Ley N° 8.706, nueva ley de Administración y Control del Sector Público de Mendoza, que ha derogado a las leyes 3.799 (Ley de contabilidad) y 5.806. CAPITULO I. RESPONSABILIDAD, CONTROL, SISTEMAS DE CONTROL. 1. Responsabilidad y Control. Una característica distintiva del sistema representativo de gobierno es la responsabilidad de los funcionarios públicos, personas que ejercen el mandato y la representación otorgada por el pueblo que es el soberano. Existen distintos tipos de responsabilidad, a saber : a) Responsabilidad civil: emana del código de la materia (artículos 1109 y 1112) y se traduce en la obligación de indemnizar por daños y perjuicios por los hechos y las omisiones de los funcionarios públicos en el ejercicio de sus funciones. Es importante distinguir dos aspectos: - si el funcionario se desempeña de manera regular de acuerdo a las obligaciones legales que le están impuestas y se produce un daño a un tercero, la responsabilidad no recae sobre el funcionario sino sobre el Estado. - pero si el funcionario no acata sus obligaciones legales, la responsabilidad recae sobre él. b) Responsabilidad penal: surge en los casos de actos que configuran delitos tipificados en el código penal. El Título XI del Libro Segundo prevé los delitos contra la administración pública. Por ej. Abuso de autoridad y violación de los deberes de los funcionarios públicos, Cohecho, Malversación de caudales públicos, etc. Las consecuencias de esta responsabilidad implican que el funcionario sufra una condena por el delito. Tal condena va acompañada de la sanción accesoria de inhabilitación especial para el desempeño de la función pública. c) Responsabilidad administrativa o disciplinaria: surge como consecuencia de la realización de actos que puedan causar daños de menor importancia a la Hacienda Pública o que impliquen un ejercicio irregular de las funciones por parte de funcionarios públicos. Las sanciones que se aplican, tales como amonestación, suspensión y cesantía o exoneración, alcanzan al agente únicamente en sus derechos como funcionario. d) Responsabilidad política: es aplicable a ciertos funcionarios de alta jerarquía, que gozan de inamovilidad y que sólo pueden ser removidos de sus cargos mediante el juicio político incoado por el Congreso. El artículo 53 de la Constitución Nacional establece que la Cámara de Diputados ejerce el derecho de acusar ante el Senado al presidente, vicepresidente, jefe de gabinete, ministros y miembros de la Corte Suprema, en las causas de responsabilidad que se intenten contra ellos, por mal desempeño o por delito en el ejercicio de sus funciones o por crímenes comunes. El fallo del Senado sólo tiene el alcance de remover al funcionario y, a lo sumo, declara que en lo sucesivo no habrá de ejercer cargos de honor o a sueldo de la Nación. Pero la parte condenada quedará sujeta a juicio conforme a las leyes ante los tribunales ordinarios. Es decir que el juicio político puede abrir la vía hacia otras responsabilidades (civil o penal) en que hubiese incurrido el funcionario que gozaba de inmunidad. En otras palabras, para hacer efectiva la responsabilidad civil o penal respecto de los funcionarios para cuya remoción la Constitución exige el juicio político, es previo este procedimiento. La forma mediante la cual se puede hacer efectiva la responsabilidad de los funcionarios por los actos que llevan a cabo es mediante el CONTROL de los mismos, comparándolos con ciertos parámetros legales (control de legalidad) y/o parámetros de resultados (control de gestión). El control de la ejecución del presupuesto tiene dos objetivos principales: a) objetivo político: la evaluación de la orientación del gobierno y de la adecuación de la actividad desarrollada a los planes, comprendiendo la revisión de la eficacia, conveniencia y eficiencia de dicha actividad; b) objetivo técnico-legal: la evaluación de la legalidad de los actos de gestión y del manejo de los fondos públicos. 2. Sistemas de control. De acuerdo a la experiencia de los distintos países, existen dos sistemas principales de control : a) Legislativo o “inglés”: el control es ejercido directamente por el parlamento (Gran Bretaña), aunque la complejidad de la tarea ha obligado a la creación de un órgano técnico dirigido por el Controller y Auditor General, que es nombrado por la Corona pero considerado oficial de la Cámara de los Comunes. El control parlamentario propiamente dicho es ejercido por comisiones especiales formadas por miembros de la Cámara de los Comunes. b) Jurisdiccional o “francés”: estructurado sobre la base de una Corte de Cuentas, tribunal independiente con funciones de carácter jurisdiccional, integrada por funcionarios inamovibles con categoría de magistrados. Además existe un control interno de los órganos administrativos y un control final realizado por el Parlamento. El primero de los sistemas pone énfasis en la buena administración y en el perfeccionamiento de los sistemas de información para la toma de decisiones del Poder Ejecutivo, postulando criterios de economía, eficacia y eficiencia. En cambio el segundo, prioriza el control de legalidad de los actos y el juzgamiento de responsabilidades administrativo-contables y de cuentas. Atendiendo a la naturaleza de los órganos que desempeñan el control, podemos clasificarlo en: a) control administrativo: que se halla a cargo de la administración; b) control parlamentario: a cargo del Congreso. 3. Sistema del Decreto-Ley 23.354/56. La Ley de Contabilidad Pública que rigió en la República Argentina entre 1956 y 1992 establecía el siguiente esquema de órganos de control: a) control administrativo interno: el Poder Ejecutivo ejercía el control a través de sus órganos secundadores – ministerios y secretarías con sus respectivos servicios administrativos-contables, de auditoría interna, legales, etc. – o por intermedio de entes de control específicos, como la Contaduría General de la Nación y la Sindicatura General de Empresas Públicas. Las funciones de la Contaduría General de la Nación eran: - registro de las operaciones económico-financieras en la contabilidad central; - actuar en la faz preventiva y durante la ejecución del presupuesto a los efectos de verificar que las “órdenes de disposición” y los “libramientos” estuvieran intervenidos por el Tribunal de Cuentas. - preparación de la cuenta general del ejercicio que debía ser enviada al Tribunal de Cuentas antes del 31 de mayo del año siguiente. b) control administrativo externo: a cargo del Tribunal de Cuentas de la Nación. Abarcaba el control de legalidad (preventivo o concomitante) de los actos de la administración nacional, de las empresas estatales y de las haciendas paraestatales, teniendo facultades de “observación” de aquellos actos que contraríen disposiciones legales o reglamentarias. La “observación” importaba la suspensión de la ejecución del acto. Dicho tribunal tenía, además, funciones jurisdiccionales que alcanzaban a todos los agentes de la administración nacional y a los estipendiarios del Estado, funciones desarrolladas a través del juicio de cuentas y del juicio administrativo de responsabilidad. - Juicio de Cuentas: estaban obligados a rendir cuenta de su gestión y, por lo tanto, quedaban sometidos a la jurisdicción del Tribunal de Cuentas, los agentes, organismos o personal que tiene a su cargo el manejo de bienes del Estado. Una vez presentadas las cuentas, eran examinadas por un contador fiscal en sus aspectos formal, legal, contable, numérico y documental, elevando sus conclusiones al tribunal el cual se pronunciaba por la aprobación o por la formulación de reparos. - Juicio de responsabilidad: tenía por objeto investigar circunstancias ajenas a rendiciones de cuentas que pudieran causar perjuicios pecuniarios al Estado, estableciendo las responsabilidades en que pudieren haber incurrido los estipendiarios de aquél. c) control parlamentario directo: en este aspecto remito a lo expresado en el punto 5.2. siguiente, dado que el control directo tiene base constitucional por lo que no presenta diferencias de fondo que emanen de ambos sistemas (del Decreto-Ley 23.354/56 y de la Ley 24.156), sino que las diferencias surgen de la reforma constitucional del año 1994 y son comentadas suscintamente en dicho punto. Como podemos apreciar, el sistema del Decreto-Ley 23.354/56 es, desde el punto de vista doctrinario, sistema francés y, esencialmente, establece control de legalidad y no de gestión. 4. Sistema Actual . La Ley 24.156 sancionada en el año 1992 y la reforma constitucional del año 1994 establecieron un nuevo diseño en cuanto a los sistemas de control del sector público nacional. Se pasó del sistema francés al sistema inglés, y a un concepto denominado por Mata “legalidad integral” que significa que la legalidad no puede amparar ineficiencias, ineficacias y antieconomías. En otras palabras, que el control comprende tanto la legalidad como la oportunidad, el mérito y la gestión. En el mensaje del Poder Ejecutivo de elevación del proyecto de ley al Congreso se sintetizan las características fundamentales del sistema propuesto: a) Se elimina la atribución de la Contaduría General de la Nación de ejercer el control interno de la hacienda pública, atribución que es conferida a la Sindicatura General de la Nación. (Nota del Autor: En realidad debe entenderse que le asigna a la Sindicatura General de la Nación el control interno de gestión, manteniendo la Contaduría General de la Nación el ejercicio de controles internos contables. En otras palabras, tanto la SGN como la CGN realizan control interno porque ambas dependen directamente del órgano controlado.) b) La Sindicatura, que depende directamente del Presidente, actúa fundamentalmente con carácter de control preventivo. c) El Tribunal de Cuentas experimenta un cambio fundamental en el enfoque de sus atribuciones para convertirlo en el auténtico organismo de auditoría externa del país, la Auditoría General de la Nación, actuando en función ex – post y no aplicando controles previos sobre los actos. d) La Auditoría no enjuicia ni persigue al funcionario prevaricador, es decir que no lleva a cabo juicios de cuentas y de responsabilidades de los funcionarios públicos, sino que, cuando se justifique, aportará las pruebas del presunto ilícito y pasará el caso al Poder Judicial, como corresponde en una división de poderes. 4.1. Control interno. Funciones de la Contaduría General y de la Sindicatura General de la Nación. 4.1.1. Contaduría General de la Nación: El Título V de la Ley 24.156 (artículos 85 a 95) trata sobre el “Sistema de Contabilidad Gubernamental”, cuyo órgano rector es la Contaduría General de la Nación. Este órgano está a cargo de un Contador General asistido por un Subcontador General, ambos con el título universitario de contador público y experiencia en materia financiero-contable en el sector público no inferior a 5 años, que son designados por el PEN. Las características fundamentales del sistema de contabilidad son: a) La Contaduría General de la Nación es competente para dictar normas contables para todas las entidades del Sector Público Nacional. También debe coordinar con las provincias la aplicación del sistema de información financiera que desarrolle, aspirando a procesar datos de todo el sector público argentino. b) La Contaduría General de la Nación debe elaborar las cuentas económicas del sector público, de acuerdo con la metodología del sistema de cuentas nacionales. c) Elaborar la información que permita conocer la gestión presupuestaria, del tesoro, patrimonial y económica de las entidades. Dicha información debe estar integrada, lo que supone que las transacciones se registren una sola vez y de ese registro derivar todas las salidas que se requieran. d) Permitir la determinación de los costos de las operaciones públicas para medir niveles de eficiencia. e) La Contaduría General de la Nación debe confeccionar los siguientes estados financieros, con la periodicidad que en cada caso se indica: - Estado contable financiero de la Administración Central, en forma anual, para su remisión a la Auditoría General de la Nación; - Estados que muestren la gestión presupuestaria, de caja y patrimonial de la Administración Nacional, de cada entidad descentralizada y del sector público en su conjunto, en forma permanente; - la Cuenta de Inversión, que establece el artículo 75 inc. 8° de la Constitución Nacional, a elaborarse anualmente. De acuerdo al Prof. Dromi , “La Contaduría General de la Nación de la Subsecretaría de Presupuesto de la Secretaría de Hacienda del Ministerio de Economía y Obras y Servicios Públicos es revisora de los actos de la Administración en lo referente a la ordenación de los gastos y uso de los recursos y créditos. Ejerce el control sobre la recaudación de los recursos, manejo de fondos y valores, y conservación de bienes, clausura del ejercicio del presupuesto y cuenta general, financiera y patrimonial del Estado. La fiscalización se ejerce por el procedimiento de auditoría contable, con el fin de verificar aspectos contables y legales. En suma, las funciones de la Contaduría General son específicamente administrativas, de auditoría, inspección, verificación, que atañen al cumplimiento de las responsabilidades constitucionales de la Administración. Es misión de la contaduría verificar no sólo que el gasto público no vaya más allá de lo que autorizó el Poder Legislativo en el presupuesto, sino además el destino de esos gastos. El mucho o poco gasto depende del Congreso; pero el buen o mal uso del gasto depende del Poder Ejecutivo, allí reside la misión específica de la contaduría.” 4.1.2. Sindicatura General de la Nación: El Título VI de la Ley 24.156 (artículos 96 a 115) trata sobre el “Sistema de Control Interno”, cuyo órgano rector es la Sindicatura General de la Nación, órgano dependiente del Presidente de la Nación, con personería jurídica propia y autarquía administrativa y financiera. La autoridad máxima de esta entidad es el Síndico General de la Nación, asistido por tres Síndicos Generales Adjuntos. Todos ellos deben ser profesionales en ciencias económicas con una experiencia en administración financiera y auditoría no inferior a ocho años. Su designación es realizada por el Presidente de la Nación. Además la Sindicatura cuenta con un cuerpo de 400 auditores. El sistema de control interno queda conformado por la Sindicatura como órgano normativo, de supervisión y coordinación, y por las unidades de auditoría interna (actualmente existen 180 unidades ) creadas en cada jurisdicción y en las entidades que dependan del PEN. Las unidades dependen jerárquicamente de la autoridad superior de cada organismo y actúan coordinadas técnicamente por la Sindicatura. La autoridad superior de cada Jurisdicción o Entidad es responsable del sistema de control interno que incluye los instrumentos de control previo y posterior. La auditoría interna consiste en el examen posterior de las actividades financieras y administrativas de las entidades. La Sindicatura deberá informar: a) al Presidente de la Nación; b) a la Auditoría General de la Nación; c) a la opinión pública, periódicamente. El tipo de control que aplica la Sindicatura abarca, no sólo la legalidad de los actos, sino que también los aspectos de gestión de los mismos, en forma concomitante y posterior a la ejecución. CONTROL INTERNO 4.2. Control externo. Control Parlamentario. Funciones de la Auditoría General de la Nación. El control externo del sector público nacional es función propia del Poder Legislativo, ya que la Constitución le señala al Congreso la atribución de aprobar o desechar la cuenta de inversión. De este modo el Legislativo efectúa un control directo de la actividad administrativa del Ejecutivo. El examen y estudio de la cuenta de inversión de la Administración Nacional está a cargo de la Comisión Parlamentaria Mixta Revisora de Cuentas. La aprobación o no de la cuenta de inversión representa el ejercicio de un control “posterior”. Pero el Congreso también realiza control “preventivo”, al sancionar el presupuesto; y control “concomitante”, por medio de la interpelación a los funcionarios responsables. El art. 71 de la Constitución Nacional dispone que cada una de las Cámaras puede hacer venir a su sala a los ministros del Poder Ejecutivo para recibir las explicaciones e informes que estime convenientes. Asimismo, el Jefe de Gabinete debe presentar un informe mensual y ,anualmente, los ministros deben remitir al Congreso una memoria del estado de la Nación. El Congreso ejerce el control a través de la Auditoría General de la Nación que es un organismo de asistencia técnica con autonomía funcional. (art. 85 de la Constitución Nacional) y cuyas actividades son controladas por la Comisión Parlamentaria Mixta Revisora de Cuentas (arts. 128 y 129 Ley 24.156) y por las Comisiones de Presupuesto y Hacienda de ambas Cámaras. La Auditoría General de la Nación (Título VII, Ley 24.156, Del Control Externo, arts. 116 a 127) está conformada por siete miembros, correspondiendo a cada cámara del Congreso la designación de tres. El Presidente de la AGN es designado a propuesta del partido político de oposición con mayor número de legisladores. Los miembros deben ser argentinos, profesionales en Ciencias Económicas o Derecho y duran 8 años en sus funciones pudiendo ser reelegidos. Las funciones de la AGN son de control posterior, tanto de legalidad como de gestión, abarcando, además del examen de la cuenta de inversión, a unidades ejecutoras de proyectos financiados por organismos internacionales de crédito, el control de los recursos del crédito, la auditoría de los estados financieros del Banco Central de la República Argentina y de Empresas y Sociedades del Estado, lo relativo a ingresos públicos, el control de los entes reguladores de los servicios públicos privatizados y las tareas e investigaciones sobre materias de su competencia que le fije la Comisión Parlamentaria Mixta Revisora de Cuentas. Anualmente, antes del 1 de mayo, la AGN debe elevar para su aprobación una Memoria de sus actividades a la Comisión Parlamentaria Mixta Revisora de Cuentas. La AGN es incompetente para controlar al Presidente de la Nación, al Vicepresidente, Ministros y Magistrados judiciales (acerca del manejo de fondos y patrimonio públicos) por lo que dispone el art. 117 2° párrafo de la Ley 24.156. El control de la actuación de los mencionados funcionarios es global y ejercido exclusivamente por las Cámaras del Congreso de la Nación. Es decir, que la AGN es competente para controlar la segunda línea de decisiones, o sea, desde Secretario de Estado hasta la base de la pirámide administrativa . CONTROL EXTERNO 4.3. Cuenta de inversión. Contenido. El art. 95 de la Ley 24.156 establece el contenido mínimo de la cuenta de inversión, que debe ser presentada anualmente al Congreso antes del 30 de junio del año siguiente al que corresponda tal documento: a) Los estados de ejecución del presupuesto de la Administración Nacional, a la fecha de cierre del ejercicio. Con referencia a los recursos: . Recursos calculados (presupuesto) . Recursos fijados . Recaudado . Ingresado al Tesoro . Residuo activo = Fijado – Recaudado Con referencia a los gastos: . Autorizado (presupuesto) . Comprometido . Devengado . Gastos incluidos en libramientos de pago . Pagado . Residuo pasivo = Devengado - Pagado b) Los estados que muestren los movimientos y situación del Tesoro de la Administración Central. Los “movimientos” del Tesoro son las entradas y salidas de dinero habidas durante el ejercicio, incluyendo las originadas por las operaciones de crédito a corto plazo. La “situación” del Tesoro consiste en estados de activo y pasivo: Activos . Fondos y valores negociables . Créditos . Residuo activo Pasivos . Residuo pasivo . Anticipos bancarios y Letras de Tesorería c) El estado actualizado de la deuda pública interna, externa, directa e indirecta. d) Los estados contable-financieros de la Administración Central. e) Un informe que presente la gestión financiera consolidada del sector público durante el ejercicio y muestre los respectivos resultados operativos económicos y financieros. A estos efectos, todos los organismos descentralizados deben presentar a la Contaduría General, antes del 28 de febrero de cada año, los estados contables y financieros y la cuenta de inversión correspondiente al ejercicio financiero concluido. La Ley contempla, además, que la cuenta de inversión contenga informes acerca del grado de cumplimiento de los objetivos y metas previstos en el presupuesto, del comportamiento de los costos y de los indicadores de eficiencia de la producción pública y de la gestión financiera del Sector Público Nacional. Como vemos, estos informes sirven para el ejercicio del control de gestión principalmente. La Comisión Mixta Revisora de Cuentas analiza la cuenta de inversión y dictamina sobre la Memoria Anual de la Auditoría General de la Nación que le debe ser elevada antes del 1 de mayo de cada año. Finalmente el Congreso aprueba o rechaza mediante una ley, cerrándose así el proceso de fiscalización del Poder Legislativo sobre el Poder Ejecutivo acerca de la ejecución del presupuesto. El rechazo de la cuenta de inversión por parte del Congreso puede ser “parcial” o “total”. Si el rechazo es parcial, el Congreso debería solicitar al Poder Ejecutivo las aclaraciones o la subsanación de los errores que originaron dicho rechazo. Si el PEN no efectúa las aclaraciones o subsanaciones, procede el rechazo total. En caso de rechazo total, el Congreso debería sancionar la ley correspondiente y enviarla al Ejecutivo para su promulgación, quedando habilitada la promoción del juicio político del Jefe de Gabinete y del Presidente de la Nación. La doctrina aporta el criterio de interpretación para el caso de que el Congreso no se expida ni por la aprobación ni por el rechazo de la Cuenta de Inversión consistente en la aprobación tácita luego de transcurrir cinco años posteriores a su presentación. Tal aprobación tuvo sustento legal en la Ley 12.961 y, posteriormente, en la Ley de Contabilidad. Actualmente, no existe disposición legal alguna que la prevea. CAPITULO II. CONTROL DE LOS ORGANISMOS DESCENTRALIZADOS. 1. Control de las haciendas anexas. Las entidades descentralizadas fueron surgiendo en la República Argentina a medida que se extendían los fines perseguidos por el Estado en lo atinente a la satisfacción de necesidades públicas y la administración central iba encontrando dificultades operativas para atender eficazmente, en forma directa, esas nuevas funciones. Estas haciendas anexas pueden clasificarse en: a) haciendas anexas de erogación: tienen por objeto la atención de servicios públicos generales o indivisibles. Se trata, generalmente, de “servicios administrativos”. b) haciendas anexas de producción: las que atienden servicios públicos divisibles. Por ej. las empresas pertenecientes total o mayoritariamente al Estado. Esta clasificación tiene gran importancia práctica, dado que sirve para establecer y coordinar el régimen de gestión y el sistema de fiscalización aplicables a cada una de ellas. 2.1. Haciendas anexas de erogación: estas entidades, por prestar un servicio administrativo, desarrollan una actividad semejante a la desarrollada por la hacienda central; en consecuencia, están sometidas a las mismas normas de control y de gestión. El control preventivo referido al presupuesto de estos entes tiene las mismas características limitativas que el presupuesto de la administración central. El control concomitante, tanto el referido a la gestión financiera y patrimonial, al régimen de contrataciones, como a la evaluación de la legalidad de los actos, y el control crítico o posterior, basado en la rendición de cuentas, pueden ser ejercidos bajo las mismas normas y por los mismos órganos que controlan la hacienda central. 2.2. Haciendas anexas de producción o empresas del Estado: estos entes, por tener actividades de carácter comercial o industrial, no pueden estar sujetos a un presupuesto rígido como es el aplicable a los servicios administrativos. Esto es así debido a que, además de los costos fijos o de estructura, se presentan costos variables – dependen del nivel de producción y/o de ventas – que, lógicamente, son muy difíciles de ser previstos y fijados en términos rígidos, sin incurrir en el grave riesgo de impedir el normal desarrollo de la producción de bienes y/o servicios de que se trate. Del mismo modo, en materia de contrataciones las empresas del Estado no pueden estar sujetas al régimen de los contratos administrativos por cuanto actúan en el mercado de bienes y servicios en forma similar a como lo hacen las entidades privadas, es decir que deben someterse en la mayoría de los casos a las condiciones establecidas en los contratos civiles, comerciales y laborales privados. En cuanto al control concomitante, en las empresas del Estado interesa evaluar el mérito de la gestión más que el aspecto formal o legal de la misma, es decir que debe constituir principalmente un “control de gestión”. Finalmente, el control ulterior tampoco puede tener similares características al que se ejerce en la hacienda central debido a que las rendiciones de cuentas (estados contables) de las empresas del Estado deben reunir la forma de los estados contables de las haciendas privadas para poder brindar la información relevante requerida por diversos sectores interesados en la misma (proveedores, clientes, entidades financieras, organismos de control impositivo y previsional, etc.). Por lo tanto, el regimen de fiscalización de las empresas del Estado no puede ser igual al de los servicios administrativos. El capítulo III del Título II de la Ley 24.156 establece el régimen presupuestario de las empresas y sociedades del Estado (arts. 46 a 54). De dichas disposiciones surge claramente que el control parlamentario del presupuesto de estas entidades (control preventivo) ha sido excluído, ya que las previsiones presupuestarias son elaboradas y aprobadas en esfera del poder ejecutivo. Sin embargo, el Congreso toma conocimiento de los presupuestos de cada una de las empresas y sociedades del Estado a través del presupuesto consolidado del sector público nacional. El procedimiento establecido por la Ley 24.156 comprende las siguientes fases: 1°) Aprobación del proyecto de presupuesto anual por el directorio o máxima autoridad ejecutiva de la empresa y envío, antes del 30 de setiembre del año anterior al que regirá, a la Oficina Nacional de Presupuesto. 2°) La Oficina Nacional de Presupuesto debe analizar los proyectos de presupuesto y preparar un informe al Poder Ejecutivo (antes del 30 de noviembre) acerca del encuadramiento dentro de las políticas, planes y estrategias fijados, aconsejando ajustes en caso de falta de adecuación a las mismas. 3°) El Poder Ejecutivo (a través del Ministro de Obras y Servicios Públicos) aprueba los presupuestos, con los ajustes que creyera convenientes, antes del 31 de diciembre. 4°) Publicación de los presupuestos en el Boletín Oficial. 5°) Los representantes del Estado integrante de los directorios de los entes respectivos, facultados por sus estatutos para aprobar esos presupuestos, deben proponer y votar los emanados del Poder Ejecutivo. En la etapa de ejecución del presupuesto, si fuera necesario establecer modificaciones por la disminución de los resultados previstos, la alteración de la inversión programada o el incremento del endeudamiento autorizado, dichas modificaciones deben ser autorizadas por el Poder Ejecutivo previa opinión de la Oficina Nacional de Presupuesto. Finalmente, una sana disposición administrativo-financiera prohibe a las entidades del sector público nacional realizar aportes o transferencias a empresas y sociedades del Estado cuyo presupuesto no estuviere aprobado, requisito también para realizar operaciones de crédito público. 2. Control de las haciendas paraestatales. Se entiende por hacienda conexa o paraestatal a toda entidad con patrimonio o recursos propios, distintos a los del Estado, cuya actividad económica interesa a éste por diversos motivos y, en consecuencia, debe fiscalizar. Los motivos del interés estatal pueden ser: a) por tener responsabilidad en su dirección. Por ej. Cajas Nacionales de Jubilaciones y Pensiones, cuyas leyes de creación han establecido expresamente que el patrimonio de ellas es propiedad de los afiliados. b) por haber garantizado materialmente su solvencia o utilidades; c) por estar asociado a ella; d) por haberle acordado concesiones o privilegios; e) por aportarle subsidios para su instalación o funcionamiento. Por ej. clubes, bibliotecas, entidades de beneficencia, iglesias, colegios particulares, instituciones culturales. f) por los fines de interés común invocados para instituirlas o para obtener la adhesión pecuniaria del público. Por ej. comisiones constituidas con motivo de catástrofes con el objeto de auxiliar a los daminificados. En lo que hace a la fiscalización estatal de las actividades de estas entidades, el artículo 8 de la ley 24.156 afirma el ámbito de aplicación de sus disposiciones en lo relativo a la rendición de cuentas de las organizaciones privadas a las que se hayan acordados subsidios o aportes y a las instituciones o fondos cuya administración, guarda o conservación esté a cargo del Estado nacional a través de sus jurisdicciones o entidades. Lamentablemente, el reglamento de este artículo, incluido en el decreto 2666/92, no establece la forma y requisitos que deben reunir dichas rendiciones de cuentas. En lo referente al sistema de control interno, la Sindicatura General de la Nación puede ejercer actividades de auditoría respecto de estas entidades. El título de la Ley 24.156 referente al control externo deja en manos del Congreso de la Nación extender su competencia al control de las mismas. CAPITULO III. CONTROL DEL SECTOR PUBLICO DE LA PROVINCIA DE MENDOZA. La Ley 8.706, sancionada el 5 de agosto de 2.014, ha venido a “modernizar” la administración financiera provincial, simplificando y adoptando un modelo parecido al de la ley nacional en materia de control interno creando la Auditoría Interna de la Provincia. Por su parte, respecto del control externo, no ha introducido cambios manteniendo las funciones del Tribunal de Cuentas de la Provincia. 1. Control interno. Contaduría General de la Provincia. El capítulo III de la nueva ley organiza la Contaduría General de la Provincia – órgano rector del sistema de contabilidad provincial - funcionando bajo la dirección del Contador General que es nombrado por el Poder Ejecutivo con acuerdo del Senado. Está integrada asimismo por el Contador General Adjunto y el Subcontador General, cargos para los que se requiere título profesional de Contador Público con una experiencia en la Administración Pública no inferior a cinco años. Sus atribuciones son de control preventivo en dos oportunidades: a) antes de realizarse el compromiso y b) antes de efectuarse el pago. Esto significa que todo decreto, resolución u otro acto administrativo que importe gasto o cree obligaciones de pago deberá tener la conformidad de la Contaduría General antes de su cumplimiento. El tipo de control que aplica es de legalidad, es decir la verificación de si la operación se ajusta a las disposiciones legales vigentes. La Contaduría puede ejercer la observación del acto y suspenderlo. En caso de insistencia del Poder Ejecutivo, debe comunicarlo al Tribunal de Cuentas con la explicación de las causas que originan la observación. Además corresponde a la Contaduría General la formulación de la cuenta general del ejercicio antes del 30 de abril de cada año y remitirla al Tribunal de Cuentas acompañando un estado de ejecución consolidado, compresivo de la Administración Central, Organismos descentralizados, Cuentas Especiales y Otras entidades. 2. Auditoría Interna de la Provincia. La ley 8.706 ha creado la Auditoría Interna como órgano de control interno de la gestión del Poder Ejecutivo. Precisamente considero que éste es el principal cambio que aporta la nueva ley, ya que Mendoza contaba sólo con un órgano que controlaba la legalidad, pero no la gestión, de los actos de gobierno. Estará a cargo del Auditor Interno de la Provincia, asistido por un Auditor Adjunto, ambos designados y removibles por el Gobernador de quién dependen directamente. 3. Control externo. Tribunal de Cuentas. El régimen vigente en la Provincia de Mendoza es el sistema jurisdiccional o francés estructurado en un Tribunal de Cuentas. Es de destacar que este mismo sistema es el adoptado por las provincias de Buenos Aires, Catamarca, Córdoba, Corrientes, Chaco, Chubut, Entre Ríos, Formosa, Jujuy, La Pampa, La Rioja, Misiones, Neuquén, Río Negro, San Luis, San Juan, Santa Cruz, Santa Fé, Santiago del Estero, Tucumán y Tierra del Fuego . Sólo la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y la Provincia de Salta han adoptado para su control externo el sistema de Auditoría General. En algunas provincias existen también tribunales de cuentas municipales. 3.1. Naturaleza jurídica . El Tribunal de Cuentas de Mendoza es un órgano constitucional extrapoder. Es “constitucional” porque, como veremos más adelante, su composición y funcionamiento se hallan establecidos en la Constitución de la Provincia de Mendoza. Pero, al mismo tiempo, es un órgano “extrapoder” porque no encaja dentro de la función jurisdiccional judicial, ni de la ejecutiva, aunque produzca decisiones de carácter administrativo, ni aún de la legislativa, aunque algunos autores le asignan funciones legislativas delegadas dado que el control financiero de la Administración corresponde al Parlamento. Su misión es de control administrativo. Controla a los poderes públicos en lo que hace a la percepción e inversión de los caudales del Estado. Si bien desde el punto de vista material a la función jurisdiccional puede considerársela como “la decisión con fuerza de verdad legal de una controversia entre partes” y que en tal supuesto el Tribunal de Cuentas ejercería tal función por la semejanza de su actividad, por no tener igual régimen jurídico – el régimen jurídico propio de la función jurisdiccional es que la decisión pueda ser definitiva y además que la produzca un órgano imparcial e independiente- dicho Tribunal no ejerce función jurisdiccional judicial. A los Tribunales de Cuentas les corresponde solamente aprobar o desaprobar los actos de los administradores y aplicar la sanción exclusivamente administrativa y, cuando corresponda, pasar los antecedentes a los funcionarios encargados de poner en movimiento la acción penal o civil ante la justicia común. Estas funciones, llevadas a cabo a través del juicio de cuentas y del juicio de responsabilidad, constituyen un procedimiento administrativo. Dichos juicios son de plena jurisdicción en los que existe demanda, intimación y emplazamiento al obligado, admisión de pruebas, defensa, fallo, recurso contra éste. Las resoluciones definitivas del Tribunal son de carácter administrativo, de orden jurisdiccional administrativo, sin que ello importara una limitación de la revisión jurisdiccional. En otras palabras, el Tribunal de Cuentas de la Provincia no tiene el carácter de ser un poder jurisdiccional independiente, político y gubernamental, distinto de los demás poderes, como ocurre con el Tribunal de Cuentas de la Provincia de Buenos Aires, creado siguiendo el modelo de la Corte francesa. Al Tribunal de Cuentas de Mendoza le competen sólo funciones que en definitiva consisten en la tramitación y resolución del llamado juicio de cuentas, en la formulación del cargo al responsable. Tales funciones no las cumple con independencia de los demás poderes, sino que sujeto al contralor judicial de la Suprema Corte de Justicia. No cabe admitir, sin alterar decisivos principios de orden constitucional, que el Tribunal de Cuentas sea juez definitivo y en única instancia del juicio de responsabilidad del agente que maneja los fondos públicos. El juicio de responsabilidad decide sobre la responsabilidad contable, el perjuicio y el monto y el daño sufrido por la administración y, señala a su autor, pero en este último aspecto, la decisión del Tribunal de Cuentas debe ser revisable judicialmente porque de otro modo atentaría contra las garantías constitucionales el admitir que este órgano constitucional extrapoder, sea el único que decide en forma definitiva e irrevisible, sobre la responsabilidad civil y aún administrativa de todos los agentes de la administración que manejan fondos. 3.2. Composición . El Tribunal de Cuentas se compone de: - el Presidente: debe ser de profesión Abogado y reunir las condiciones que se requieren para ser miembro de la Suprema Corte. - 4 Vocales: Contadores Públicos con diez años de ejercicio profesional como mínimo. Para la designación y remoción debe seguirse los requisitos que fija la Constitución, es decir que son nombrados por el Poder Ejecutivo con acuerdo del Senado y son inamovibles mientras dure su buena conducta. Son enjuiciables ante el jury de enjuiciamiento establecido en el art. 164 de la Constitución Provincial. Podemos decir que, además de la responsabilidad civil, penal y administrativa, tienen responsabilidad política y personal por incumplimiento de sus atribuciones. El Presidente tiene incompatibilidad con el ejercicio liberal de su profesión. En cambio los vocales no tienen incompatibilidad alguna. Sus remuneraciones son intangibles. 3.3. Tipos de control que efectúa. Las funciones del Tribunal de Cuentas respecto del examen de las cuentas de percepción o inversión de los caudales públicos están limitadas a comprobar si ellas han sido practicadas con arreglo a la Constitución y a las leyes y decretos en vigencia. Es decir que se trata de un control de legalidad llevado a cabo a posteriori de los actos. Como ya hemos visto, la obligación de rendir cuentas comprende a todos los poderes públicos, municipalidades, reparticiones autónomas y autárquicas, funcionarios y empleados que administren caudales de la Provincia, como asimismo a las instituciones que reciban subsidios o subvenciones del Estado. El TC no ejerce controles previos a los llamados a licitación y/o concurso de precios ni a las adjudicaciones. 3.4. Funciones. La Ley provincial Nº 1.003, reformada por la Ley Nº 7.144, le asigna al Tribunal de Cuentas de Mendoza las siguientes funciones: a) Juicio de Cuentas. b) Fiscalización de los organismos durante el ejercicio, que puede dar lugar a la iniciación del juicio parcial de cuentas. Esta función abarca, además, el análisis de los sistemas de control interno de los entes auditados. c) Reglamentaria: determina las formalidades que debe revestir la rendición de cuentas, interpreta las normas de las leyes de Contabilidad, de Presupuesto, de Contrataciones y Suministros, de Obras Públicas, el Código Fiscal y la Ley Orgánica del Tribunal y asesora a los poderes del Estado en materia de su competencia. El Tribunal de Cuentas puede asimismo iniciar demanda judicial – indirectamente, a través de Fiscalía de Estado - a deudores del fisco por no pago del cargo que le formulara. d) Posteriormente, por Ley Nº 7.314 del 22 de diciembre de 2004, se lo designa como autoridad de aplicación de dicha ley. 3.5. Aspectos procedimentales de las rendiciones de cuentas. El Tribunal de Cuentas de Mendoza, por medio del Acuerdo Nº 2.988, ha establecido los requisitos de las presentaciones y rendiciones: a) Presentación inicial. - Antes del 15 de diciembre del año anterior al del ejercicio en que serán utilizados, deben ser rubricados los libros de contabilidad. - Hasta el 15 de febrero de cada año, cada organismo deberá informar: - nómina de funcionarios, domicilios y registro de firmas de los responsables de la gestión. - plan de cuentas, manual de cuentas y descripción del sistema contable. - descripción del sistema de control interno. - inscripciones en organismos fiscales. - otras disposiciones y/o reglamentaciones relacionadas con el organismo. b) Rendiciones mensuales: Dentro del segundo mes siguiente al que se refiere la información, los Organismos enviarán directamente al Tribunal de Cuentas siguiente documentación: - Balance de sumas y saldos con certificacion de la información contable emitida por el Jefe del Área Contable o Servicio Administrativo de que la misma surge de Registros Contables llevados de acuerdo a la normativa vigente. - Acta de arqueo de fondos y valores. - Conciliaciones de los saldos de las cuentas bancarias. - Archivo de los subsistemas de cuentas por cobrar de contribuyentes, usuarios, reembolsos u otros, actualizados al cierre de cada mes. - Estado mensual de fuentes y usos como variación en disponibilidades. - Ejecución presupuestaria de las erogaciones y recursos presupuestarios. c) Rendición anual: - Oportunidad de presentación: - Administración Central, Municipios y Departamento General de Irrigación: antes del 30 de abril del año siguiente al del ejercicio de la cuenta. - Dirección General de Rentas y demás entes: antes del 31 de marzo del año siguiente al del ejercicio de la cuenta. - Plazo para dictamen del Tribunal de Cuentas: un año desde su presentación. Vencido el plazo sin que el tribunal se expida, la cuenta queda aprobada de hecho. 3.6. Facultades sancionatorias. Si al realizar un control en un ente de la administración central o un organismo descentralizado el TC verifica deficiencias en su accionar financiero-patrimonial, tiene atribuciones para impartir instrucciones y/o recomendaciones de carácter obligatorio para subsanarlas para lo cual envía la conminatoria directamente al responsable, comunica la conminatoria a la repartición respectiva y al Ministro o Secretario y comunica al Poder Ejecutivo. Posteriormente, el TC efectúa el seguimiento para verificar el cumplimiento de sus instrucciones y recomendaciones. El TC puede aplicar multas a los responsables – las que se calculan sobre sus remuneraciones - en los siguientes casos: a) por trasgresiones a disposiciones legales o reglamentarias; b) por falta de respeto y desobediencia a sus resoluciones; c) por falta de cumplimiento a sus instrucciones y recomendaciones. En esos casos el TC debe comunicar directamente las transgresiones al Poder Ejecutivo y a la Fiscalía de Estado. 3.7. Sinopsis General del Tribunal de Cuentas de Mendoza. La relación que mantiene el TC de Mendoza con el Poder Ejecutivo provincial se caracteriza por una independencia funcional y administrativa, es decir que dicta su propio reglamento interno y normatiza su manual de funciones y estructura orgánica, así como los procedimientos para los juicios administrativos de responsabilidad y para las auditorías que efectúa en los entes sujetos a su control. Su independencia administrativa comprende: a) la designación, promoción y remoción del personal de su dependencia; b) la confección de su proyecto de presupuesto; c) la presentación directamente al Poder Legislativo de la Memoria de su gestión. En los aspectos financieros y presupuestarios, tal independencia no existe. La gestión del TC es controlada por el Poder Legislativo a través de la Memoria Anual. 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Las conclusiones del Segundo Congreso de Tribunales de Cuentas de la República (Mendoza, 1968), (Serie Cuadernos, Sección Derecho N° 9, FCE, UNC, 1973) CORTES de TREJO, Lea Cristina, Tribunales de Cuentas, Auditorías Generales y algo más..., Facultad de Ciencias Económicas, Jurídicas y Sociales, Universidad Nacional de Salta, (Salta, 1997), 193 págs. Ley 24156: Ley de Administración Financiera y de los Sistemas de Control del Sector Público Nacional. Texto y reglamentación compilada por la Sindicatura General de la Nación al 30-5-97. Ley N° 1003, Ley Orgánica del Tribunal de Cuentas de la Provincia de Mendoza. Ley N° 3799, Ley de Contabilidad de la Provincia de Mendoza.